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CIRCULAIRE N° 1226 /MEF/DGI DU 31 DECEMBRE 1984 RELATIVE A LA DETERMINATION ET A
L’EVALUATION DES AVANTAGES EN NATURE (APPLICATION DES ARTICLES 21, 22, 23, 24 ET 258 DE
LA LOI N°83-22 DU 30 DECEMBRE 1983 PORTANT CODE GENERAL DES IMPOTS)
I- DEFINITION DES AVANTAGES EN NATURE
Les avantages en nature consistent dans la concession gratuite au salarié d'un bien dont l'employeur
est propriétaire ou locataire, ou dans la fourniture de prestations de service (nourriture, logement,
eau, électricité, téléphone, usage d 'une voiture automobile ou réparation et équipement du véhicule
appartenant au salarié9, etc.).
II- DETERMINATION ET EVALUATION DES AVANTAGES EN NATURE
Sauf exonération prévue par les dispositions du Code Général des Impôts, tous les biens et frais
engagés au profit de l'employé par l'employeur en vertu ou non d'obligations légales ou
conventionnelles et qui entrent dans la définition ci-dessus doivent être évalués et considérés comme
un supplément de salaire imposable.
L'évaluation de la rémunération en nature accordée en contrepartie du travail fourni doit être faite en
principe en tenant compte de la valeur réelle des éléments concédés au bénéficiaire.
Si l'avantage est concédé moyennant une retenue pratiquée sur le salaire de l'intéressé le montant
de cette retenue vient en diminution de la valeur de I‘avantage en nature à comprendre dans les
bases de l'impôt.
Toutefois, afin d'éviter des interprétations divergentes et des difficultés inhérentes au contrôle strict
et précis des avantages en nature, pour tenir compte des sujétions particulières que certains emplois
comportent ainsi que pour faciliter le calcul mensuel des retenues à la source effectuée par
l’employeur, les avantages en nature concernant l'eau, l'électricité, le téléphone, les domestiques et
la nourriture sont évalués forfaitairement. Il est précisé qu’il n 'est fait usage de I 'évaluation forfaitaire
que lorsque la valeur réelle de ces avantages en nature n 'est pas connue au moment de la retenue.
La régularisation devra intervenir lors de la déclaration des salaires.
1)- Logement : il y a lieu de prendre en considération la valeur locative réelle stipulée dans le contrat
de bail ou à défaut retenir la valeur locative cadastrale.
8 Ces dispositions correspondent aux articles 17 et suivants du CGI en vigueur depuis 2019.
9 V. Art. 20 du CGI.
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2)- Electricité (par mois)
Sans climatisation Climatisation partielle Climatisation totale
A) habitation individuelle 30 000 60.000 70.000
B) appartement 25.000 50.000 60.000
3)- Eau (par mois)
A) Habitation individuelle……………………………………………………………………………………….15.000
B) Appartement…………………………………………………………………………………………………… 10.000
4)- Téléphone (par mois)
Quel que soit le type de logement………………………………………………………………………….15.000
5)- Domestique (par mois)
Boy ménager………………………………………………………………………………………………………..15.000
Cuisinier………………………………………………………………………………………………………………20.000
Blanchisseur………………………………………………………………………………………………………..15.000
Gardien……………………………………………………………………………………………………………….15.000
Jardinier………………………………………………………………………………………………………………15.000
6)- Nourriture : 30% du salaire net d 'impôt
7)- Autres avantages en nature
Tous les autres avantages en nature et en argent doivent être comptés pour leur valeur réelle ; il s’agit
notamment :
a) des frais de voyage par avion ou bateau pour départ en congé de l'employé et/ou de sa famille.
b) des frais de transport des effets personnels de I 'employé et/ou de sa famille lors de leur départ en
congé.
c) des frais médicaux et pharmaceutiques à I 'exception toutefois :
- des frais de rapatriement sanitaire ;
- de la prise en charge par l’employeur de 50% des frais occasionnés par une hospitalisation et
facturés par les hôpitaux publics ou formations san itaires de l'Administration Togolaise, dans
la limite de la période de congé de maladie plein et à demi salaire du travailleur malade telle
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que définie par l’article 44-b de la convention collective interprofessionnelle du Togo, signée à
Lomé le 1er Mai 1978 10;
- des frais engagés pour les soins assurés par les services médicaux et sanitaires d 'entreprise.
d) des frais de scolarité etc.
III- REMUNERATIONS ACCESSOIRES (article 21 du CGI11)
Les accessoires à la rémunération perçus par les salariés suivent sur l e plan fiscal, le sort de la
rémunération proprement dite. Sont donc imposables :
1) les allocations afférentes à la qualité du travail ou au statut du personnel dans l'entreprise
(Ex. : prime d 'ancienneté et d'assiduité, de rendement etc.).
2) -Les allocations afférentes aux conditions de travail (ex : primes ou indemnités de sujétions
et de risques généraux, pour travail pénible, intempéries, de responsabilité, pour heures
supplémentaires etc.).
3) -Les allocations ou indemnités pour frais professionnels dès lors qu'elles ne répondent pas
aux conditions posées par l'article 25-1 du CGI pour être exonérées.
Il convient d’abord de préciser que tous les salariés bénéficient d’une déduction forfaitaire normale
de 10% au titre des frais professionnels. Cette déduction est pratiquée sur le total des revenus bruts
imposables après défalcation des retenues et cotisations effectuées par l’employeur pour la
constitution de pension ou de retraite au titre des assurances sociales obligatoires et en
représentation de tout ou partie des avantages en nature concédés. Elle est destinée à couvrir les
frais professionnels courants c’est-à-dire ceux qui sont généralement nécessités par l’exercice de la
fonction rémunérée et par les frais sans lien spécifique avec l’emploi. I l en est ainsi des dépenses
vestimentaires ordinaires, des frais de documentation technique personnelle, des frais habituels de
restaurant ou de repas pris sur place, des frais de transport pour se rendre du domicile au lieu de
travail. Il en est de même d es dépenses dont l’employeur ne peut apprécier avec une exactitude
suffisante ni le caractère spécifique ni le montant réel et qui sont le plus souvent en relation soit avec
le rang social de l’intéressé, soit avec le niveau de sa rémunération tels que par exemple les cadeaux
offerts dans le cadre des relations professionnelles.
Cependant toutes « allocations spéciales destinées à couvrir les frais inhérents à la fonction ou à
l’emploi et effectivement utilisées conformément à leur objet qu’elles revêtent l a forme d’indemnité
forfaitaire ou de remboursement de frais réels sont affranchies de l’impôt » (article 25-1 du CGI12).
10 Sous réserve des dispositions de la Convention Collective Interprofessionnelle de 2011.
11 V. les dispositions de l’article 23 du CGI en vigueur.
12 Idem.
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Mais s’agissant d’une exception au principe selon lequel toutes les sommes versées à l’occasion ou
en contrepartie du travail sont pass ibles de l’impôt, cette exonération est soumise aux conditions
suivantes :
a) Elles doivent couvrir des dépenses strictement inhérentes à la fonction ou à l’emploi ;
Sont exclues de ce fait les dépenses d’ordre privé qui constituent un emploi de revenu (gages versés
à un domestique, frais habituels de logement et de nourriture du contribuable et de sa famille, frais
d’usage d’une voiture automobile pour des déplacements personnels).
b) Elles doivent correspondre à des dépenses professionnelles spéciales c’e st-à-dire des dépenses
autres que celles couvertes par la déduction forfaitaire normale de 10%.
c) Elles doivent également correspondre à des dépenses effectives ainsi qu’à l’importance réelle de
ces dépenses.
Leur montant peut -être variable suivant la nat ure ou l’objet des entreprises qui les versent et les
conditions dans lesquelles les bénéficiaires exercent leur activité. La fixation de ces allocations ou
indemnités doit donc être effectuée en fonction des charges réellement supportées par les intéressés
dans l’exercice de leurs fonctions au service de l’entreprise. Si l’évaluation de ces charges et par
conséquent des indemnités allouées en contrepartie peut comporter un certain degré
d’approximation elle ne doit en aucun cas être obtenue par l’applicati on d’un pourcentage fixe ou
variable aux émoluments reçus.
d) Elles doivent être enfin utilisées conformément à leur objet. Elles ne peuvent donc être exonérées
que si les bénéficiaires sont en mesure d’apporter des justifications suffisantes quant à leur raison
d’être et quant à leur emploi.
C’est ainsi que les indemnités suivantes répondant aux conditions ci-dessus peuvent être considérées
comme hors du champ d’application de l’impôt :
- les indemnités pour frais de représentation ;
- les primes dites « de panier » ;
- les primes de salissure ;
- les indemnités pour frais de déplacement (nourriture et logement);
- les indemnités kilométriques ou l’indemnité forfaitaire représentant les dépenses pour
utilisation d’un véhicule personnel à des fins professionnelles ;
- les indemnités de bicyclette, motocyclette, vélomoteurs ;
- les indemnités de déménagement nécessité par la profession ou l’emploi ;
- les indemnités destinées à couvrir les sujétions particulières et de responsabilité de caisse;
- les indemnités pour habillement spécial ( tenues spéciales dans certaines entreprises,
uniforme etc.) sauf si cet habillement spécial est fourni par l’entreprise ;
- les primes d’outillage non fourni par l’entreprise ;
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- les indemnités de déplacement des mécaniciens, chauffeurs et autres employés des chemins
de fer ;
- les indemnités de session parlementaire. Par ailleurs, les indemnités parlementaires
proprement dites sont exonérées jusqu’à concurrence de 40% de leur montant ;
- les indemnités des maires, conseillers municipaux et préfectoraux, délégués spéciaux perçues
en considération des fonctions officielles.
La liste ci -dessus n’est évidemment pas limitative. Cependant pour être admise il est bien entendu
que quelle que soit sa dénomination, l’indemnité allouée doit remplir simultanément le s quatre
conditions exigées.
L’Administration fiscale est en droit d’apprécier dans chaque cas si le montant des indemnités ainsi
attribuées n’est pas exagéré et d’en rapporter l’excédent aux sommes imposables perçues par le
salarié.
En outre, l’employeur est tenu d’indiquer chaque année sur l’imprimé prévu à l’article 202 13 du CGI
(déclaration annuelle des salaires) le montant des indemnités non imposables.
4- Les allocations, primes, indemnités, remises, participations qui s’analysent comme de simples
suppléments de salaires tels que : les gratifications, l’indemnité de résidence, les treizième ou
quatorzième mois, les primes dites de dépaysement ou d’éloignement etc.
5- les allocations afférentes à la situation personnelle ou familiale du salarié telles qu e : les primes
ou gratifications de mariage, de naissance, les allocations de caractère social sauf si elles revêtent le
caractère de secours compte tenu des circonstances et des modalités d’attribution, les allocations
familiales extralégales payées par l’entreprise et n’entrant pas dans la définition de celles exonérées
par le CGI, les cadeaux, avantages divers ( paiement direct par l’employeur de charges incombant
personnellement au salarié ).
6- Les prestations sociales telles que :
- les indemnités de congé pour motif d’ordre familial ;
- les rémunérations servies durant les congés-formation ;
- les sommes et avantages alloués par l’employeur aux salariés accomplissant un stage de
formation ou de perfectionnement ou un service national ;
- les prestations en es pèces versées aux femmes enceintes bénéficiant d’un congé de
maternité ;
- les indemnités journalières de maladie à l’exclusion :
des indemnités allouées aux victimes d’accident de travail,
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